Il disegno di Legge di Bilancio 2020 prevede la proroga, per l’anno 2020, del credito d’imposta per le spese di formazione nel settore delle tecnologie 4.0[1]. Alla luce dell’impatto che tale agevolazione può avere nel sistema industriale nazionale, soprattutto per determinati settori a più alta “intensità tecnologica”, è utile riepilogare le condizioni di accesso al beneficio, le attività e le spese ammissibili e le modalità di fruizione del credito d’imposta, per poi effettuare alcune considerazioni generali in merito alla portata ed all’efficacia di tale misura.
La disciplina del credito d’imposta formazione 4.0
Il credito d’imposta per le spese di formazione nel settore delle tecnologie 4.0 è stato introdotto nell’ambito del Piano nazionale Impresa 4.0 e consiste in un’agevolazione rivolta a tutte le aziende che vogliono cogliere le opportunità legate alla quarta rivoluzione industriale.
Il beneficio è indirizzato alla generalità delle imprese residenti nel territorio dello Stato, ivi incluse le stabili organizzazioni di soggetti non residenti, indipendentemente dall’attività esercitata, dalla natura giuridica, dalle dimensioni, dal regime contabile e dalle modalità di determinazione del reddito. Si sottolinea, inoltre, che il bonus è destinato anche agli enti non commerciali che esercitano attività commerciali, con riferimento al personale dipendente impiegato in tali attività.
Le spese ammissibili
Il Decreto Ministeriale 4 maggio 2018, che introduce le disposizioni attuative dell’agevolazione in commento, individua le spese ammissibili al beneficio, ovverosia l’importo che costituisce la base di calcolo del credito d’imposta. È stabilito anzitutto che agli effetti del credito d’imposta assumono rilievo le sole spese relative al personale dipendente impegnato come discente, limitatamente al costo aziendale riferito alle ore o alle giornate di formazione. Con riferimento alla nozione di costo aziendale, si prevede che esso debba essere inteso come: “la retribuzione al lordo di ritenute e contributi previdenziali e assistenziali, comprensiva dei ratei del trattamento di fine rapporto, delle mensilità aggiuntive, delle ferie e dei permessi, maturati in relazione alle ore o alle giornate di formazione svolte nel corso del periodo d’imposta agevolabile, nonché delle eventuali indennità di trasferta erogate al lavoratore in caso di attività formative svolte fuori sede”[2].
Si sottolinea, a tal riguardo, che deve trattarsi esclusivamente di costi di competenza del periodo di vigenza dell’agevolazione.
È espressamente stabilito che sono ammissibili anche le spese sostenute per il personale dipendente impiegato in tali attività in veste di docente o tutor; anche in questo caso, infatti, l’impresa sostiene un costo pari al “mancato reddito” del dipendente distolto dalle ordinarie attività produttive per essere occupato nelle attività di formazione interna. Tuttavia, in quest’ultimo contesto, per evidenti esigenze di carattere antielusivo, è stato fissato un tetto massimo delle spese ammissibili, al fine di evitare che la non ammissibilità del costo per i docenti esterni (non dipendenti) potesse essere aggirata attraverso l’assunzione strumentale di esperti esterni non inseriti nei processi produttivi dell’impresa beneficiaria[3]. Nel dettaglio, è previsto che le spese ammissibili all’incentivo in commento non possano eccedere il 30 per cento della retribuzione complessiva annua spettante al dipendente.
Le attività di formazione ammissibili
Le attività di formazione rilevanti per la misura in esame sono quelle finalizzate all’acquisizione o al consolidamento delle competenze nelle tecnologie rilevanti per la realizzazione del processo di trasformazione tecnologica e digitale. Il D.M. 4 maggio 2018 ha previsto un elenco, non esaustivo, delle attività ammissibili al credito d’imposta, rivolte alla formazione del personale dipendente dell’impresa, concernenti le seguenti tecnologie:
- big data e analisi dei dati,
- cloud e fog computing,
- cyber security,
- simulazione e sistemi cyber-fisici,
- prototipazione rapida,
- sistemi di visualizzazione, realtà virtuale e realtà aumentata,
- robotica avanzata e collaborativa,
- interfaccia uomo macchina,
- manifattura additiva (o stampa tridimensionale),
- internet delle cose e delle macchine,
- integrazione digitale dei processi aziendali.
Tali attività risultano ammissibili a condizione che il loro svolgimento sia espressamente disciplinato in contratti collettivi aziendali o territoriali depositati presso l’Ispettorato territoriale del lavoro competente e che sia rilasciata a ciascun dipendente l’attestazione, con apposita dichiarazione resa dal legale rappresentante dell’impresa, dell’effettiva partecipazione alle attività formative agevolabili, con indicazione dell’ambito aziendale di applicazione delle conoscenze e delle competenze acquisite o consolidate dal dipendente in esito alle stesse attività formative.
La misura del credito e le modalità di fruizione
A partire dalle spese sostenute dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018 (cioè dall’anno d’imposta 2019, per i soggetti con l’esercizio coincidente con l’anno solare), la percentuale del vantaggio fiscale è prevista in misura differente a seconda delle dimensioni dell’impresa che ne fruisce. In particolare, il credito è attribuito alle piccole imprese nella misura del 50 per cento delle spese sostenute per la formazione, è concesso nella misura del 40 per cento per le medie imprese e ridotta al 30 per cento per le grandi imprese. Il massimale annuale è previsto nel limite di euro 300.000 per le piccole e medie imprese, mentre scende ad euro 200.000 per le grandi imprese[4]. È il caso di precisare, così come espressamente definito dalla Relazione illustrativa al D.M. 4 maggio 2018, che il massimale deve intendersi riferito ad un ordinario periodo agevolabile della durata di dodici mesi. Qualora, dunque, i periodi d’imposta fossero di durata inferiore o superiore a dodici mesi, occorrerà procedere ad un corrispondente ragguaglio del massimale medesimo.
La norma prevede che il credito d’imposta possa essere utilizzato esclusivamente in compensazione, mediante modello F24 da presentare tramite i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate[5], con esclusione pertanto di ogni possibilità di richiesta di rimborso. È stabilito nel contempo che la compensazione del Credito d’imposta per le spese di formazione nel settore delle tecnologie 4.0 non soggiaccia al limite compensativo pari ad Euro 250.000 previsto per i crediti d’imposta agevolativi, né al limite generale di compensabilità di imposte e contributi di euro 700.000.
L’utilizzo in compensazione del credito d’imposta è ammesso a partire dal periodo d’imposta successivo a quello di sostenimento delle spese ammissibili, subordinatamente all’avvenuto adempimento degli obblighi di certificazione sotto descritti. Ciò significa che la fruizione del credito d’imposta attraverso il suo utilizzo in compensazione può avvenire dal periodo d’imposta successivo a quello agevolabile ma non prima dell’ottenimento da parte dell’impresa della certificazione della documentazione contabile.
Obblighi documentali e dichiarativi
Ai fini dell’ammissibilità al credito d’imposta per le spese di formazione nel settore delle tecnologie 4.0, è introdotto l’obbligo di certificazione dei costi da parte del soggetto incaricato della revisione legale o da un professionista iscritto nel Registro dei revisori legali. Tale soggetto dovrà verificare l’effettività delle spese sostenute per le attività di formazione agevolabili e la corrispondenza delle stesse alla contabilità predisposta dall’impresa. Si segnala che detto adempimento non può ritenersi soddisfatto nell’ambito delle ordinarie attività svolte dal soggetto incaricato della revisione contabile e del giudizio finale sul bilancio d’esercizio.
Per le società non tenute al controllo legale dei conti, l’espletamento di tale obbligo di certificazione dovrà essere adempiuto attraverso specifico incarico conferito ad un revisore legale o ad una società di revisione. Solo per queste ultime imprese, è previsto che le spese sostenute per adempiere all’obbligo di certificazione contabile siano riconosciute in aumento del credito d’imposta, per un importo non superiore ad Euro 5.000 e fermo restando il massimale annuale sopra riportato[6].
Oltre all’obbligo concernente l’apposita certificazione della documentazione contabile, le imprese beneficiarie sono tenute a predisporre e conservare ulteriori prove documentali, tra i quali una relazione che illustri le modalità organizzative e i contenuti delle attività di formazione svolte, ai fini dei successivi controlli da parte dell’Agenzia delle Entrate ed idonee a dimostrare il rispetto dei limiti e delle condizioni necessari al fine di poter fruire del credito d’imposta.
Si segnala infine l’obbligo di esposizione in Dichiarazione dei redditi del credito d’imposta Formazione 4.0 che deve essere riportato nel quadro RU, dedicato ai crediti d’imposta concessi alle imprese, e soprattutto nel prospetto “Aiuti di Stato” del quadro RS della Dichiarazione dei redditi. L’indicazione del credito maturato in quest’ultimo prospetto è necessaria ed indispensabile ai fini della sua legittima fruizione.
Conclusioni
Innanzitutto, non può che valutarsi positivamente l’estensione dell’agevolazione anche per l’anno d’imposta 2020, alla luce del fatto che tale misura non è particolarmente dispendiosa per l’Erario (la cifra stanziata per coprirlo è di circa 150 milioni) ma, al contempo, è suscettibile di apportare numerosi benefici in termini di innovazione, soprattutto – avendo ad oggetto la formazione – in un orizzonte di medio-lungo termine.
Proprio a tale riguardo, si ritiene opportuno che l’Amministrazione finanziaria aggiorni tempestivamente l’elenco delle attività ammissibili, al fine di stare al passo con la rapida e continua evoluzione tecnologica che caratterizza il mondo industriale nel sistema economico nazionale.
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- L’agevolazione del Credito d’imposta per le spese di formazione nel settore delle tecnologie 4.0 è disciplinata dall’articolo 1, commi da 46 a 56, della Legge 27 dicembre 2017, n. 205 e dall’articolo 1, commi da 78 a 81, della Legge 30 dicembre 2018, n.145. ↑
- Si veda l’articolo 4 del D.M. 4 maggio 2018. ↑
- Così la Relazione illustrativa al D.M. 4 maggio 2018. ↑
- Per l’individuazione delle “grandi imprese” si faccia riferimento all’allegato I, Regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014. ↑
- La Risoluzione 6/E/2019 dell’Agenzia delle Entrate ha istituito il codice tributo “6897” per l’utilizzo in compensazione del credito d’imposta Formazione 4.0. ↑
- Considerando che, stando alle regole di competenza contabile, le spese in parola risultano imputabili al conto economico del periodo in cui tale certificazione viene rilasciata e cioè nel periodo successivo a quello agevolabile, la Relazione illustrativa al D.M. 4 maggio 2018 ha precisato che dette spese si considerano “sostenute” nel periodo d’imposta agevolabile. ↑
